Аналитическая справка. по результатам обобщения судебной практики рассмотрения споров, связанных с уплатой земельного налога, единого сельскохозяйственного налога.


Чтобы посмотреть этот PDF файл с форматированием и разметкой, скачайте его и откройте на своем компьютере.

Аналитическая справка

по результатам обобщения судебной практики
р
ассмотрения
споров,

связанных с
уплатой земельного налога, единого
сельскохозяйственного налога


В соответствии с пунктом 3.
8

плана работы Четырнадцатого
арбитражного апелляционного суда

алее
-

14 ААС)
проведён анализ
судебной практики рассмотрения споров, связанных с
уплатой земельного
налога,
единого сельскохозяйственного налога

(далее


ЕСХН
)
.

Судебная практика
показывает, что за период с 01.01.2011 по
31.12.2013 количество
рассмотрен
н
ых

14 ААС дел по указанным категориям
незначительно. Так
,

за указанный период

в порядке апелляционного
производства
рассмотрено

29 дел, связанных с применением норм главы 31
Налогового кодекса Российской Федерации (далее


НК РФ)
«
Земельный
налог
»
,

и 8 дел
, связанных
с
применением норм главы 26.1 НК РФ

«
Система
налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей
(ЕСХН)»
.

При этом следует отметить, что если по делам, связанным с уплатой
ЕСХН
,

количество поступивших в апелляцию жалоб на протяжении
анализируемых лет существенно не изменилось, то по делам, связанным с
уплатой земельного налога, наблюдается постепенный рост (в 2011 году



7 жалоб, в 2012 году


10 жалоб, в 2013 году


12 жалоб).

В период с 01.01.2011 по 31.12.2013 апелляционным судом

отменено
(изменено) 7 судебных актов нижестоящих судов по делам указанных
категорий.

В Федеральный арбитражный суд Северо
-
Западного округа (далее
-

ФАС СЗО) обжалован
ы

24 постановления 14 ААС, из них
2
1

акт
оставлен в
силе
,

3 акта

отменен
ы
. П
ри этом по 2
делам

отмены
кассационной
инстанцией
связаны с применением части первой НК РФ.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (далее
-

ВАС РФ) в
трёх случаях отказал в передаче дел на рассмотрение в Президиум.

Рассм
о
тр
енные

апелляционным судом споры
по упла
те земельного
налога

связаны

с определением статуса плательщика земельного налога
(налогоплательщика), объекта обложения земельным налогом, формирования
налоговой базы по земельному налогу, с применением налоговых ставок в
зависимости от категорий земельны
х участков и их целевого использования,
порядком исчисления и уплаты земельного налога
;
споры
о
б

уплате ЕСХН
связаны

с наличием права на
применение специального налогового режима в
виде ЕСХН, порядк
ом

определения и признания
доходов и расходов.

2


Как показы
вает анализ прошедших апелляцию дел
указанных

категорий, позиции налогового органа
в большинстве случаев признаны
судами неправомерными
. В

подавляющем большинстве это связано с
отсутствием со стороны налогового органа детального исследования
существенных

д
ля
дела обстоятельств.


В настоящей справке внимание обращено на отдельные вопросы,
возникающие при разрешении рассматриваемых категорий дел.


I.
Земельный налог


1.
Признание
лица

п
лательщик
ом

земельного налога


Пунктом 1 статьи 388

НК РФ предусмотрено, что плательщиками
земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие
земельными участками, признаваемыми объекто
м налогообложения в
соответствии со
статьей 389

НК РФ, на праве собственности, праве
постоянного (бессрочного) пользования или прав
е пожизненного
наследуемого владения.

В соответствии с
пунктом 1 статьи 131

Гражданского кодекса
Российской Федерации (далее


ГК РФ) названные права на земельный
участок подлежат государственной регистрации в Едином государственном
реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним

(далее


ЕГРП)
,
которая
,

в силу
части 1 статьи 2

Федерального закона от 21.07.1997 № 122
-
ФЗ
«О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с
ним»
,

является единственным доказательством существования
заре
гистрированного права.

Пунктом 1

п
остановления Пленума Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации от 23.07.2009 № 54 «О некот
орых вопросах,
возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с
взиманием земельного налога» разъяснено, что за исключениями,
оговоренными в
пунктах 4

и
5

данного
п
остановления, плательщиком
земельного налога является лицо, которое в
ЕГРП

указ
ано как обладающее
правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо
правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий
земельный участок.

Поэтому обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого
лица с момента реги
страции за ним одного из названных прав на земельный
участок, то есть внесения записи в
ЕГРП
, и прекращается со дня внесения в
ЕГРП

записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.


3

1.
1
.

В одном из дел предприниматель представил в инспекцию
налоговую декларацию по земельному налогу за 2010 год, не определив
налоговую базу и не исчислив сумму земельного налога в отношении
принадлежащих ему на праве собственности земельных участков.

Материалами дела подтверждается, что названные земельные участ
ки
являются землями поселений и имеют вид
ы

разрешенного использования
«эксплуатация зданий торгово
-
развлекательного центра» и «эксплуатация
центра досуга».

При рассмотрении спора суды трёх инстанций отклонили довод
предпринимателя о том, что предпринимател
ьскую деятельность на спорных
земельных участках он не осуществляет, земельные участки переданы по
договору безвозмездного пользования третьим лицам.

Суды указали, что данный факт не имеет правового значения для
определения порядка, в котором должен исчисл
яться земельный налог,
поскольку доказательств использования земельных участков в личных целях
предпринимателем не представлено.

На основании изложенного суды признали, что в 2010 году у заявителя
присутствовал объект обложения земельным налогом
-

земельны
е участки,
используемые в предпринимательской деятельности, следовательно
указанное лицо обязано было самостоятельно исчислить су
мму земельного
налога за приведё
нный период и представить в налоговый орган
соответствующую налоговую декларацию за 2010 год, о
тразив в ней сумму
исчисленного земельного налога.

ВАС РФ отказал в передаче надзорной жалобы на рассмотрение
Президиума
1
.


1.2
.

В другом случае суды, не согласившись с позицией налогового
органа, указали, что индивидуальные предприниматели обязаны
самосто
ятельно исчислять и уплачивать земельный налог, а также
представлять в налоговый орган по месту их нахождения налоговую
декларацию по земельному налогу только в отношении земельных участков,
используемых ими в предпринимательской деятельности или
предназна
ченных для использования в предпринимательской деятельности.

В отношении земельных участков, которые не используются в
предпринимательской деятельности, земельный налог исчисляется
налоговыми органами на основании сведений, указанных в
пункте 4

статьи 391

НК РФ. При этом обязанность по представлению в налоговый



1

Определение
ВАС РФ об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке
надзора от 12.04.2013 № ВАС
-
3544/13 по делу № А13
-
1204/2012;
постановления

14 ААС от 31.07.2012, ФАС СЗО от 27.11.2012.

4

орган налоговой декларации по земельному налогу в этом случае
главой 31

указанного Кодекса не установлена.

В рассматриваемом случае, исходя из представленных в материалы
дела доказательств, следует, что
на спорном земельном участке находится
гараж, принадлежащий предпринимателю и предназначенный для хранения
личного автотранспорта.

Доказательств, подтверждающих использование земельного участка в
предпринимательских целях, налоговым органом не представлено
.

Спорный земельный участок имеет признаки имущества,
предназначенного для личного потребления, и
,

соответственно
,

предприниматель в данном случае не обязан представлять налоговую
декларацию по земельному налогу.

В кассационном порядке судебные акты нижест
оящих судов не
обжаловались
2
.


1.3
.

По одному из дел и
нспекция на основании полученных от
органа
кадастрового учета

сведений
о наличии в собственности предпринимателя
земельных участков выдала заявителю предписание об устранении
нарушения налогового законо
дательства,
в
котор
ом

предложено в
пятидневный срок со дня получения данного уведомления представить
налоговые декларации по земельному налогу за 2008, 2009 и 2010 годы.

Предприниматель не согласился с указанным предписанием и
обратился в арбитражный суд.
В обоснование
своей позиции

ссыла
лся

в том
числе
на то, что земель
ные участки предоставлялись не п
редпринимателю, а
крест
ьянскому
(
фермерскому
)

хозяйству, право собственности
п
редпринимателя на земельные участки не зарегистрировано
.


Суд первой инстанции,
удовлетвор
ив

заявленные требования, указал на
отсутствие доказательств регистрации права на земельные участки за
предпринимателем
.


Апелляционная коллегия,
отменив решение суда первой инстанции и
признав обоснованным
предписание инспекци
и о представлении н
алоговой
отчё
тности, исходила из следующего.

В соответствии с
пунктом

2 статьи 23

ГК РФ глава крестьянского
(фермерского) хозя
йства, осуществляющего деятельность без образования
юридического лица
(статья 257)
, призна
ё
тся предпринимателем с момента
госуд
арственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства.

В данном случае крестьянское (фермерское) хозяйство организовано в
соответствии с постановлением администрации муниципального



2

Постановление 14 ААС от 27.09.2013 по делу № А05
-
4940/20
13.


5

образования. В Единый государственный реестр индивидуальных
предприн
имателей внесена соответствующая запись о крестьянском
(фермерском) хозяйстве, главой которого является предприниматель.

Следовательно, заявитель, обладая статусом индивидуального
предпринимател
я, обязан сдавать налоговую отчё
тность как глава
крестьянского

хозяйства.

В силу
пункта 1 статьи 65

Земельного кодекса Российской Федерации
(далее
-

ЗК РФ) использование земли в Российской
Федерации является
платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог
(до введения в действие налога на недвижимость) и арендная плата. Порядок
исчисления и уплаты земельного налога устанавливается законодательством
Российской Федерации

о налогах и сборах.

На основании
пункта 1 статьи 388

НК РФ плател
ьщиком земельного
налога признаё
тся также лицо, чь
ё

право собстве
нности, право постоянного
(бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения
на земельный участок удостоверяется актом (свидетельством или другими
документами) о праве этого лица на данный земельный участок, выданным
уполномоченным орга
ном государственной власти в порядке, установленном
законодательством, действовавшим в месте и на момент издания такого акта.

Согласно правовой позиции, сформулированной в
решении

ВАС РФ

от 17.10.2007 № 8464/07, факт отсутствия государственной регистрации
права собственности в связи с тем, что налогоплательщик не реализовал свое
право на своевременное оформление недвижимого имущества в свою
собственност
ь, не является основанием для освобождения
налогоплательщика от обязанности учета и налогообложения спорного
имущества в порядке, установленном налоговым законодательством и
законодательством о бухгалтерском учете.

Из изложенного следует, что отсутствие го
сударственной регистрации
права собственности на земельный участок не является безусловным
основанием для освобождения лица, которому земельный участок
предоставлен актом компетентного органа государственной власти или
местного самоуправления в порядке, ус
тановленном законодательством,
действовавшим в месте и на момент издания такого акта, от уплаты
земельного налога.

В рассматриваемом деле спорные земельные участки предоставлены
крестьянскому (фермерскому) хозяйству, главой которого является
заявитель
,
пос
тановлением администрации муниципального образования от 05.02.2001.

В Государственный кадастр недвижимости сведения о данных участках
также внесены на основании
названного

постановления.

6

Постановление не отменено и не признано недействительным. Факт
исполь
зования спорных земельных участков в
хозяйственной
деятельности
крестьянского (фермерского) хозяйства, главой которого является
п
редприниматель, заявителем не оспаривается

и подтвержд
ается

письмом
администрации муниципального образования
.

При указанных обс
тоятельствах инспекция правомерно выдала
предпринимателю предписание с предложением представить налоговые
декларации за 2008, 2009 и 2010 годы.

Кассационная инстанция поддержала позицию
апелляционно
го суда
3
.


1.
4
.

По друг
ому

дел
у

в

ходе проверки налоговый
орган установил, что
обществ
о

в 2008 и 2009 годах не задекларировал
о

земельный участок,
зарегистрированный за ним на праве постоянного (бессрочного) пользования.

При рассмотрении дела з
аявитель ссыла
лся

на отсутствие у него
в
указанные периоды
обязанности
по уплате земельного налога
,

поскольку

недвижимое имущество, находящееся на спорном земельном участке, было
продано иному юридическому лицу на основании договора купли
-
продажи.
Общество счита
ло
, что с переходом права собственности на здание перешло
и право

пользования земельным участком, на котором оно расположено
,

и,
соответственно, именно покупатель по договору
купли
-
продажи
обязан был
уплачивать земельный налог.

С
уды

первой и апелляционной инстанции
,

отклон
яя

доводы общества о
том, что государственная ре
гистрация прекращения права постоянного
(бессрочного) пользования общества на спорный земельный участок является
обязанностью муниципального образования и Комитета по земельным
ресурсам и землеустройству,
указали

на то
, что
общество
в любом случае
обязано
было
подать заявление о внесении в
ЕГРП

записи о праве иного лица
на соответствующий земельный участок и до дня внесения в
ЕГРП

записи о
праве иного лица на спорный земельный участок общество
являлось

плательщиком земельного налога.

Суды
также отметили
, чт
о заявитель должен был знать

о том
, что
спорный земельный участок в

ЕГРП зарегистрирован за ним, и

представлять
налоговые декларации.

То обстоятельство, что Комитет по управлению имуществом
муниципального образования не вн
ё
с соответствующие изменения в уч
ё
тно
-
кадастровую документацию,
а
в ЕГРП
-

изменения о правообладателе
земельного участка, что покупатель
участка

не зарегистрировал сво
ё

право на



3

Постановления 14 ААС от 12.11.2012, ФАС СЗО от 18.01.2013 по делу № А05
-
5668/2012.

7

земельный участок, не исключает обязанности заявителя по уплате
земельного налога
.

Кассационная инстанция остав
ила судебные акты нижестоящих судов
без изменения
4
.


1.
5
.

В
следующем

деле основанием для доначисления спорной суммы
земельного налога, начисления соответствующей суммы пеней и штрафа
также
послужил вывод инспекции о неправомерном невключении
кооперативом
в налоговую базу по земельному налогу за 2010 год земельных
участков, находящихся
,

согласно данным государственного кадастра
недвижимости
,

в постоянном (бессрочном) пользовании кооператива.

Вместе с тем
из материалов дела следует, что
спорны
е

земельны
е

уча
стк
и переведены

из категории земель «
земли сельскохозяйственного
назначения
»

в к
атегорию земель «
земли лесного фонда
»

на основании
распоряжения администрации области, на лесной участок, включающий в
себя леса, ранее находившиеся во владении кооператива,
за
регистрировано
прав
о

собственности Российской Федерации.

В связи с этим
суды первой и апелляционной инстанции
пришли к
выводу об отсутствии у инспекции оснований для доначисления кооперативу
земельного налога за 2010 год по спорным земельным участкам.

При

этом
суды указали, что в проверяем
ый

период кооператив фактически не являлся
владельцем

спорных земельных участков

и не пользовался

ими
.

ВАС РФ отказал в передаче надзорной жалобы на рассмотрение
Президиума
5
.


1.
6
.

В
одном из
дел
инспекция в ходе проверки

установила, что
обществу на праве постоянного (бессрочного) пользования в проверяемый
период принадлежал земельный участок площадью 40 га
из

категори
и земель
«земли населё
нных пунктов», в отношении которого общество не определило
налоговую базу, не исчисл
ило и не уплатило земельный налог за

2009
-

2010 годы.

Общество в обоснование своей позиции указывало на то, что на
основании его заявления распоряжением администрации района земельный
участок площадью 35 га под разработкой карьера у него изъят и передан
в
земли запаса.

До 2006 года участок
площадью
5 га находился у заявителя в



4

Постановления 14 ААС от 04.05.2012, ФАС СЗО от 17.08.2012 по делу № А05
-
9977/2011.

5

Определение ВАС РФ об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра
в порядке
надзора от 13.08.2013 № ВАС
-
10503/13 по делу № А66
-
14562/2011;
постановления

14 ААС от 09.01.2013, ФАС СЗО от 22.04.2013
.


8

собственности и он уплачивал земельный налог. В 2006
-
2009 года
х

с целью
использования в своей хозяйственной деятельности земельного участка
площадью

5 га общество заключало с админи
страцией района договоры
аренды сроком на 11 месяцев, по которым
вносило

арендны
е

платеж
и
.

С 2010 года администрацией района отказано в пролонгации договора
аренды, поскольку спорный участок отош
ё
л к землям лесного фонда.

В соответствии со
статьё
й 44

ЗК РФ право собственности на земельный
участок прекращается при отчуждении собственником своего земельного
участка другим лицам, от
казе собственника от права собственности на
земельный участок, в силу принудительного изъятия у собственника его
земельного участка в порядке, установленном гражданским
законодательством.

Согласно
статье 236

ГК РФ гражданин или юридическое лицо может
отказаться от права собственности на принадлежащее ему имущество,
объявив об этом либо со
вершив другие действия, определё
нно
свидете
льствующие о его устранении от владения, пользования и
распоряжения имуществом без намерения сохранить какие
-
либо права на это
имущество.

По смыслу приведё
нной
правовой
нормы

отказ от права собственности
заключается в полном отстранении собственника от принадлежавшей ему
вещи, а не в отказе только от титула собственника при возможном
сохранении отдельных правомочий.

На основании
пункта 3 статьи 53

ЗК РФ (
в редакции,
действовавшей в
период подачи обществом заявления) при отказе лица от права пожизненного
н
аследуемого владения земельным участком, права постоянного
(бессрочного) пользования земельным участком распоряжение данным
земельным участком осуществляется исполнительным органом
государственной власти или органом местного самоуправления,
предусмотренным
и
статьё
й 29

настоящего Кодекса.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской
Федерации в
постановлении

от 12.03.2013 № 12992/12
,

возложение
обязанности по уплате земельного налога на лицо, не обладавшее земельным
участком в спорный период и не имевше
е

юридическо
й возможности
извлекать доход от его использования, нарушает принцип экономической
обоснованности взимания земельного налога как поимущественного налога.

При этом при разрешении вопроса о привлечении налогоплательщика к
ответственности либо отсутствии осно
ваний для привлечения и вынесения
решения налоговый орган должен рассмотреть все имеющиеся у него
документы, а также в рамках выездной налоговой проверки достоверно
9

определить наличие у проверяемого лица обязанности уплачивать
соответствующий налог.

Суды п
ервой и апелляционной инстанции
,

исследовав представленные
в материалы дела доказательства
,

пришли к выводу о неправомерном
доначислении налоговым органом земель
ного налога по спорному участку
,
установив, что в возражениях на акт проверки и в апелляционной

жалобе
общество указывало на изъятие и передачу в земли запаса земельного участка
площадью 35 га, в подтверждение чего к жалобе была приложена копия
справки Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и
картографии.

Решение же инспекции приня
то только на основании имеющихся у не
ё

документов без проверки обстоятельств, на которые ссылалось общество.

В данном случае при наличии в кадастровых выписках противоречивых
данных
о

категории земель, в отсутстви
е

внесенных
в ЕГРП
изменений

инспекция в хо
де выездной проверки не
разрешила

все противоречия,
связанные с правовым статусом спорного земельного участка, не доказал
а
,
что общество явля
лось

плательщиком земельного налога.


Кассационная инстанция поддержала позицию нижестоящих судов
6
.


2. Порядок оп
ределения налоговой базы по земельному налогу


Пунктом 1 статьи 389

НК РФ установлено, что объектом обложения
земельным налогом при
знаются земельные участки, расположенные в
пределах муниципального образования (городов федерального значения
Москвы и Санкт
-
Петербург
а), на территории которого введё
н налог.

Пунктами 1

и
2 статьи 390

НК РФ предусмотрено, что налоговая база
по земельному налогу
определяется как кадастровая стоимость земельных
участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со

статьё
й 389

НК
РФ. Кадастровая стоимость земельного участка определяется
в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.

Для установления кадастровой стоимости земельных участков
проводится государственная оценка земель (
пункт 2 статьи 66

ЗК РФ) в
порядке, предусмотренном
Правилами

проведения государственной
кад
астровой оценки земель, утверждё
нными
постановлением

Правительства
Российской Федераци
и от 08.04.2000 № 316 (с последующими изменениями и
дополнениями).




6

Постановления 14 ААС от 24.06.2013, ФАС СЗО от 10.10.2013 по делу № А52
-
4623/2012.


10

Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации
утверждают средний уровень кадастровой стоимости земельных участков по
муниципальному району (городскому округу).

Кадастровая сто
имость конкретного земе
льного участка определяется
путё
м у
множения его площади на утверждё
нный субъектом Российской
Федерации удельный показатель кадастров
ой стоимости, определяемый с
учё
том месторасположения земельного участка и вида разреш
ё
нного
использо
вания.

Таким образом, установление налоговой базы по земельному налогу,
определяемой как кадастровая стоимость земельного участка, и проведение
государственной кадастровой оценки земель для установления кадастровой
стоимости земельного участка для целей на
логообложения регламентируются
нормами налогового и земельного законодательства.


2.1
.

По одному из дел с
уды трёх инстанций пришли к выводу

о том
, что
постановление
п
равительства
субъекта Российской Федерации

от 15.12.2009,
утвердившее исходные данные для
определения кадастровой стоимости
земельных участков, являющейся налоговой базой по земельному налогу,
подлежит применению в целях налогообложения с 01.01.2011.

В целях реализации конституционной обязанности граждан и
организаций платить законно установлен
ные налоги и сборы (
статья 57

Конституции Российской Федерации) принимаемые акты о налогах и сборах
должны быть конкретными и понят
ными. Законодатель, устанавливая
федеральные, региональные или местные налоги и сборы, обязан определить
все элементы налоговых обязательств, не допуская установления новых
налогов с приданием им обратной силы либо иным ухудшением положения
налогоплательщи
ков (
статья 5

НК РФ).

Указанное требование призвано обеспечить устойчивость в
отношениях, связанных с налогообложением, придать

уверенность
налогоплательщикам в стабильности их правового и экономического
положения.

Согласно
пункту 1 статьи 5

НК РФ акты з
аконодательства о налогах
вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их
официального опубликования и не ранее 1
-
го числа очередного налогового
периода по соответствующему налогу, за исключением случаев,
предусмотренных этой
стать
ё
й
.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в
определении

от 03.02.2010 № 165
-
О
-
О, нормативные правовые акты органов
исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении
11

кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во
взаимосвязи с норма
ми
статьи 390

и
пункта 1 статьи 391

НК РФ порождают
правовые последствия для граждан и их объединений как
налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определ
ё
н
федеральным законодателем для вступления в сил
у

актов законодательства о
налогах и с
борах в Н
К РФ
.

В рассматриваемой ситуации один месяц со дня опубликования
(23.12.2009) постановления правительства области от 15.12.2009 истека
л

23.01.2010, то есть после первого числа налогового периода (2010 года).
Следоват
ельно, с учё
том положений
статьи 5

НК РФ нормативный правовой
акт органа исполнительной власти субъекта Российской Федерации в части
применения его положений
для целей налогообложения вступил в силу с
01.01.2011.

При указанных обстоятельствах налогоплательщик не обязан был
исчислять земельный налог за 2010 год с применением

кадастровой
стоимости, определё
нной в соответствии с вышеназванным постановлением
прави
тельства субъекта Российской Федерации
7
.


2.
2
.

В другом деле н
а основании постановления администрации города
с 17.12.2008 для спорного земельного участка, принадлежащего заявителю на
праве собст
венности, установлен вид разрешё
нного использования «под
строи
тельство многоквартирных жилых домов с нежилыми помещениями
общественного назначения».

В
части

8 статьи 15

Федерального закона
от 24.07.2007 № 221
-
ФЗ «О
государственном кадастре недвижимости»
(далее


Закон № 221
-
ФЗ)

в
редакции, действовавшей до 01.10.2013,

предусмотрена обязанность органа
государственной власти или органа местного самоуправления в срок не более
чем пять рабочих д
ней со дня принятия им в пределах его компетенции
решения, в связи с которым требуется внесение изменений в указанные в
пункте 7
,
13
,
14
,
15

или
16 части 2 статьи 7

этого же Федерального закона
кадастровые сведения,
представить
копию такого решения в орган
кадастрово
го учета.

Согласно
пункту 13 части 2 статьи 7

Закона
№ 221
-
ФЗ
в
государственный кадастр недвижимости вносятся сведения о разре
шенном
использовании земельного участка.

Данные о направлении органом, принявшим решение от 17.12.2008 об
изменении вида разрешенного использования спорного земельного участка,
в



7

Постановления 14 ААС от 04.06.2012
, ФАС СЗО от 03.10.2012 по делу № А05
-
12619/2011.


12

материалах дела
отсутств
овали
. Общество 11.03.2009 самостоятельно
обратилось
с соответствующим заявлением в орган кадастрового учета, после
чего
в связи с выявлением технической ошибки
(
несоответствия значения
удельного показателя ка
дастровой стоимости виду разрешё
нного
использования земельного участка
)

25.01.2010
в
Г
осударственный

кадастр
недвижимости внесены из
менения, касающиеся вида разрешё
нного
использования спорного земельного участка. В то же время кадастровая
стоимость земельного участка в установленном порядке не была

пересчитана
.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворен
ии требований в части
доначисления земельного налога за 2009 год и пеней, указав, что поскольку
изменения в базу данных Государственного кадастра недвижимости внесены
после января 2010 года, уточн
ё
нные сведения переданы в налоговой
орган

для перерасчё
та
зе
мельного налога
с 11.03.2009, действия органа
кадастрового уч
ё
та заявителем в 2008 году не обжаловались,
то
доводы
общества о необоснованном исчислении земельного налога по завышенной
кадастровой стоимости и ставке налога несостоятельны.

А
пелляционн
ая

колл
егия
,
отменяя решение суда первой инстанции в
указанной части
,

приш
л
а

к выводу

о том
, что невне
сение уполномоченным
органом в Г
осударственный земельный кадастр по состоянию на 01.01.2009
изм
енений относительно вида разрешё
нного использования спорного
земел
ьного участка не свидетельствует о

том, что фактически вид
разрешё
нного использования в 2009 году был не «под строительство
многоквартирных жилых домов с нежилыми помещениями общественного
назначения», а иным.

При этом
апелляционный
суд указал, что вид ра
зреш
ё
нного
использования земельного уч
астка отображается в сведениях
Г
осударственного земельного кадастра, но не устанавливается этим
документом. В данном случае вид разреш
ё
нного использования для
земельного участка был установлен постановлением администра
ции города
от 17.12.2008.

На дату подачи обществом налоговой декларации по земельному
налогу за 2009 год и применения пони
женной ставки налога вид
разрешё
нного использования спорного земельного участка соответствовал
как его назначению
-

для жилищного стро
ительства,
так и сведениям,
сообщё
нным ему
органом кадастрового уч
ё
та
в связи с в
ыявлением
технической ошибки в Г
осударственном кадастре недвижимости.

Ошибочное отнесение земельн
ого участка к иному виду разрешё
нного
использования, определение удельного пок
азателя кадастровой стоимости и
расч
ё
т кадастровой стоимости земельного участка
,

исходя из неправильно
13

определённого вида разрешё
нного использования, повлекли нарушение прав
общества.

Суд кассационной инстанции оставил без изменения постановление
апелляцио
нной коллегии
8
.


2.3
.

В
следующем

деле ин
спекция
доначислила обществу земельный
налог
, сдела
в

вывод о том, что кадастровую стоимость спорных
земельных
участков необходимо

определять в ином размере в

связи с изменением вида
разрешё
нного использования участк
ов на основании

постановления г
лавы
муниципального образования

от 08.11.2010
, которым был измен
ён вид
разрешё
нного использования земельных участков с сельскохозяйственного
назначения на использование для ведения садоводства, огородничества и
дачного хозяйс
тва.

Вместе с тем в материал
ы

д
ела представлено постановление г
лавы
муниципального образования

от 28.06.2011
, которым на основании протеста
межрайонной прокуратуры от 28.02.2011 и разъяснений прокуратуры по
данному вопросу от 27.06.2011 постановление от 08
.11.2010 отменено.

Также согласно сообщениям
об отсутствии основания для внесения в
ЕГРП изменений от 18.03.2011
орган кадастрового учета
отказал обществу в
изменении назначения спорных земельных участком, а именно с ведения
сельскохозяйственного производс
тва на ведение садоводства, огородничества
и дачного хозяйства.

В актах об определении кадастровой стоимости земельных участков

от 29.11.2010 приведена кадастровая стоимость участков исходя из
их
назначения

-

для сельского хозяйства
. При этом в данных акт
ах кадастровая
стоимость земельных участков соответствует стоимости, прим
енённой
обществом при расчё
те
земельного налога
.

При таких обстоятельствах суды трёх инстанций пришли к выводу о

неправомерно
м

доначисл
ении

обществу
земельного
налог
а

исходя из
кадаст
ровой стоимости
спор
ных земельных участков, определё
нн
ой

для
вида
разрешё
нного использования

-

для ведения садоводства, ого
родничества и
дачного хозяйства
9
.


2.
4
.

В данном деле и
нспекци
я

произве
ла

доначисление оспариваем
ой

сумм
ы

земельного налога за 2011 г
од в связи с установлением факта его
уплаты в заниженном размере. Исчисление
предпринимателем
налога в
меньше
й сумме

стало следствием применения в качестве налоговой базы при



8

Постановления 14 ААС от 28.09.2011, ФАС СЗО от 13.01.2012 по делу № А66
-
1543/2011.

9

Постановления 14 ААС от 31.07.2013, ФАС СЗО от 21.11.2013 по делу № А66
-
14667/2012.


14

его расчё
те вместо показателя кадастровой стоимости земельного участка
его
рыночн
ой стоимости, определённой на основании отчё
та
оценщика
.

В соответствии с
постановлением

Правительства Российской
Федерации от 07.02.2008 № 52 «О поряд
ке доведения кадастровой стоимости
земельных участков до сведений налогоплательщиков» территориальные
органы Федерального агентства кадастра объектов недвижимости
предоставляют налогоплательщикам земельного налога сведения о
кадастровой стоимости земельных

участков в виде кадастрового номера
объекта недвижимости и его кадастровой стоимости для целей
налогообложения по письменному заявлению налогоплательщика в порядке,
установленном
статьё
й 14

Закона

№ 221
-
ФЗ. Сведения о кадастровой
стоимости земельных участков для целей налогообложения размещаются на
официальном сайте Федерального агентства кадастра объектов

недвижимости в сети Интернет.

В

рассматриваемом
случае

сведения о подлежащей применению
кадастровой стоимости земельного участка были опубликованы в
установленном порядке, их д
остоверность
также

подтверждена
представленным
органом
кадастров
ого

учё
та

отчё
том об определении
кадастровой ст
оимости земельных участков в составе земель населенных
пунктов
субъекта Российской Федерации
.

Суды отклонили довод налогоплательщика о необходимости
применения в целях исчисления земельного налога за 2011 год кадастровой
стоимости спорного земельного учас
тка в размере его рыночной стоимости,
поскольку
из представленного
заявителем
отчё
та следует, что рыночная
стоимость земельного участка определена по состоянию на 12.07.2012. Это
свидетельствует о том, что указанная в отч
ё
те рыночная стоимость
земельного у
частка, установленная по состоянию на 12.07.2012, не может
быть применена для целей исчисления земельного налога за 2011 год
.

ВАС РФ отказал в передаче надзорной жалобы на рассмотрение
Президиума

10
.


2.5
.

В другом случае в ходе камеральной проверки по треб
ованию
инспекции Росреестр направил в налоговый орган кадастровый паспорт
спорного земельного участка, в котором содержались сведения о его
кадастровой стоимости.




10

Определение ВАС РФ об отказе в
передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке
надзора от 15.08.2013 № ВАС
-
10959/13 по делу № А13
-
10325/2012;
постановления

14 ААС от 04.02.2013, ФАС СЗО от 23.04.2013.


15

Руководствуясь данными сведениями, инспекция исчислила земельный
налог, подлежащий уплате в

бюджет за 2011 год, в сумме 1 804 835 руб
лей

и
разницу в сумме 1 691 343 руб
л
ей

признала неуплаченной.

До составления акта проверки после получения сообщения инспекции
с требованием представить соответствующие пояснения общество
перечислило в бюджет дон
ачисленную сумму земельного налога в размере

1 691 343 рублей.

На основании акта проверки и по результатам рассмотрения
возражений и дополнений к возражениям налогоплательщика инспекцией
принято решение о привлечении
о
бщества к ответственности по пункту 1

статьи 122 НК РФ за неполную уплату земельного налога в виде штрафа с
уч
ё
том смягчающих ответственность обстоятельств. В указанном решении
заявителю начислены и предложены к уплате пени по земельному налогу, а
также предложено внести исправления в докумен
ты бухгалтерского и
налогового учета.

Общество, ссылаясь на отсутствие вины в неправильном определении
налоговой базы, обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный
суд.

Суды
первой и апелляционной инстанции
, признавая правомерной
позицию налоговог
о органа, указали на следующее.

З
аконодательством установлена методика определения кадастровой
стоимости вновь образованных земельных участков и предусмотрены все
необходимые для этого элементы, в компетенцию налогоплательщика не
входит самостоятельное опр
еделение кадастровой стоимости земельного
участка. Доказательства размещения на официальном сайте Федерального
агентства кадастра объектов недвижимости в сети Интернет сведений о
кадастровой стоимости рассматриваемого земельного участка в матер
иалах
дела о
тсутствуют, однако о
бщество имело возможность самостоятельно
получить необходимые

сведения. Следовательно, вина о
бщества в
неправильном определении налоговой базы заключается в бездействии
,
выразившемся в не
получени
и

сведений о кадастровой стоимости в целя
х
исполнения налоговых обязанностей.

Суды пришли к выводу

о наличии
в данном случае
состава
правонарушения, которое выразилось в неправильном применении
о
бществом кадастровой стоимости земельных участков и, как следствие,
занижении налогооблагаемой базы

и

неуплате налога в установленный срок
.

В кассационном порядке судебные акты не обжаловались
11
.




11

Постановление 14 ААС от 26.08.2013 по делу № А13
-
14295/2012.


16

3.
Применение н
алогов
ых

став
ок при исчислении земельного
налога


Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами
представительных органов муниципал
ьных образований и не могут
превышать размеры налоговых ставок, установленных в
пункте 1 статьи 394

НК РФ.


Ставки земельного налог
а устанавливаются не в виде фиксированных
платежей (в рублях и копейках) з
а единицу площади земельного участка, а в
процентах от налоговой базы
:

0,3

процента

применяется
в отношении земельных участков:


-

отнесё
нных к землям
сельскохозяйственного
назначени
я или к землям
в составе зон сельскохозяй
ственного использования в населё
нных пунктах и
используемых для
сельскохозяйственного
производства;

-

занятых жилищным фондом и объектами инженерной
инфраструктуры жилищно
-
коммунального комплекса (кроме доли в прав
е на
земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному
фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно
-
коммунального
комплекса) или предоставленных для жилищного строительства;

-

для личного подсобного хозяйства, садоводства, огор
одничества или
животноводства;

-

ограниченных в обороте в соответствии с законодательством
Р
оссийской
Ф
едерации
, предоставленных для обеспечения обороны,
безопасности и таможенных нужд
;


1,5

процента

применяется
в отношении прочих земельных участков
.

Возм
ожны дифференцированные налоговые ставки в зависимости от
категорий земель и (или) разрешё
нного использования земельного участка, а
также в зависимости от места нахождения объекта налогообложения
применительно к му
ниципальным образованиям, включё
нным в сос
тав
внутригородской территории города федерального значения Москвы в
результате изменения его границ, в

случае, если в соответствии с З
аконом
города федерального значения Москвы земельный налог отнесен к
источникам доходов бюджетов указанных муниципальных
образований.

В случае если налоговые ставки не определены нормативными
правовыми актами представительных органов муниципальных образований
(законами городов федерального значения Москвы и Санкт
-
Петербурга),
налогообложение производится по налоговым ставка
м, указанным в

ст
атье

394

НК РФ.


17

3.1
.

В одном из дел п
ри проведении выездной налоговой проверки
инспекция
выявила

налоговое правонарушение, выразившееся в неполной
уплате земельного налога за 2008, 2009 годы в связи с применением
налогоплательщиком
пониж
енной ставки в размере 0,3 процента вместо 1,5
процент
а
.

В ходе п
роверк
и

установлено, что колледжу на праве постоянного
бессрочного пользования принадлежит земельный участок, отнес
ё
нный к
землям сельскохозяйственного назначения, который для
сельскохозяйств
енного производства в 2008 и 2009 год
ах

не использовался.

В данном случае на территории муниципального образования,
в

котором находится спорный земельный участок, установлены ставки
земельного налога
:

для земельных участков, отнесё
нных к землям
сельскохозя
йственного назначения или к землям в составе зон
сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для
сельскохозяйственного производства
,

-

в размере 0,3 процента
;

для прочих
земельных участков
-

в размере 1,5 процента.

Из системного толкова
ния
пункта 2 статьи 7
,
статьи 77
,
пункта 1

статьи 78

ЗК РФ и абзаца первого
подпункта 1 пункта 1 статьи 394

НК РФ
следует, что применение пониженной ставки земельного налога в размере

0,3 процента возможно при соблюдении одновременно двух условий:
при
от
несении земельных участков к землям сельскохозяйственного назначения
или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в
поселениях и
при
их использовани
и

для сельскохозяйственного
производства, согласно целевому назначению земель.

Доказательс
тв использования спорного земельного участка для
сельскохозяйственного производства колледжем не представлено. Поэтому
по категории земель сельскохозяйственного назначения заявитель не вправе
применять льготную ставку 0,3 процента.

Спора по размеру земельн
ого участка и сумме доначисленного
земельного налога не имелось.

В апелляционной жалобе заявитель также указывал на то, что
инспекция не провела осмотр земельн
ого

участк
а
, принадлежащ
его

колледжу. Вместе с тем н
еобходимость в осмотре земельного участка
нал
оговым органом в период пр
оведения проверки отсутствовала, поскольку

в
изуальный осмотр

земельн
ого

участк
а

в 2010 году не
смог бы

подтвердить
использование
его

колледжем
для сельскохозяйственного производства в
2008, 2009 годах.

Кроме того, правомерность пр
именения льготной ставки налога должен
был
подтвердить
сам
налогоплательщик.

18

В кассационном порядке судебные акты судов первой и апелляционной
инстанции не обжаловались
12
.


3.2
.

В другом деле налоговый орган доначислил земельный налог

за
первый квартал 2010

года
, сделав вывод о неправомерном применении
обществом пониженной налоговой ставки в отношении земельного участка
из земель сельскохозяйственного назначения, принадлежащего обществу на
праве собственности
.

В обоснование своей позиции инспекция ссыла
лась

на то, что
заявитель
самостоятельно не использовал земельный участок для
сельскохозяйственного производства, а сдавал его в аренду
,
арендатор
участка также не использовал
его

по назначению. Кроме того, из
учредительных документов заявителя следует, что осн
овным видом
деятельности налогоплательщика является покупка и продажа земельных
участков.

Суды трёх инстанций

не поддержали такую позицию инспекции и
на
основании представленных сторонами доказательств пришли к выводу о том,
что
заявитель подтвердил исполь
зование

земельн
ого

участк
а

по целевому
назначению.

В данном случае а
рендатор
у
частка, являясь сельскохозяйственным
товаропроизводителем, занимался на
нё
м

растениеводством и сенокошением.
В первом квартале 2010 года земельный участок не ис
пользовался только

в
связи с «мё
ртвым сезоном» (невозможностью занятий растениеводством и
сенокошением в январе
-

марте), однако во втором и третьем кварталах

2010 года арендатор использовал спорный земельный участок по назначению.

Н
алоговый орган не доказал, что арендатор

в первом квартале

2010 года имел объективную возможность использовать, но не использовал
спорный участок для сельскохозяйственного производства.

При установленном судами факте использования спорного земельного
участка по назначению
(
для сельскохозяйствен
ного производства
)

наличи
е

в
учредительных документах общества указания на то, что основным видом
осуществляемой им деятельности является покупка и продажа земельных

участков, не может являться препятствием для применения при исчислении

заявителем земельно
го налога в отношении этого участка налоговой ставки
0,3 процента.

В

глав
е

31

НК РФ, в том числе
стать
е

394
, применение налоговой
ставки в размере 0,3 процента в отношении земельных участков, фактически



12

Постанов
ление 14 ААС от 09.11.2011 по делу № А66
-
3590/2011.


19

используемых для сельскохозяйственного

производства, не обуслов
лено
наличием в учредительных документах налогоплательщика указания на
осуществление деятельности, связанной с сельскохозяйственным
производством.

Апелляционная коллегия также отметила, что для применения в
рассматриваемом деле налоговой ставки 0,3 процент
а не имеет значения факт
использования спорного земельного участка по назначению не обществом
непосредственно, а арендатором на основании заключенного с обществом
договора аренды.

Суд апелляционной инстанции указал на то, что из положений

подпункта 1 пункта 1 статьи 394

НК РФ не следует, что пониженная
налоговая ставка применяется в отношении субъектов землепользования.
Напротив, из эт
ой
нормы

следует, что такая ставка применяется в отношении
объекта налогообложения, используемого в соответствии с его
назначением
13
.



3.3
.

При рассмотрении дела о признании недействительным решения
налогового органа, на основании которого сельскохозяйственному техникуму
доначислен земельный налог
за 2008 год
в связи с неправомерным
применением льготной ставки в отношении участка, не ис
пользуемого для
сельскохозяйственных работ, инспекция ссылалась
в том числе
на то, что
проведение сельскохозяйственных работ в учебных целях не может быть
признано сельскохозяйственным производством, поскольку не достигает
конечной цели сельскохозяйственно
го производства
-

получени
е

продовольствия и сельскохозяйственного сырья
.


Для применения льготной ставки земельного налога необходимо
установить относимость земельного участка к землям сельскохозяйственного
назначения либо к землям в составе зон сельскохо
зяйственного
использования и фактическое использование для сельскохозяйственного
производства в том случае, если земельный участок отнесен к землям
поселений.

В данном случае с
огласно кадастровой выписке о земельном участке
данный участок
был
предоставлен
заявителю на праве постоянного
(бессрочного) пользования, относи
лся

к категории земель
«
земли насел
ё
нных
пунктов
» с
разрешё
нн
ым

использование
м (
назначение
м) «
для размещения
учебной базы
»
. Фактическое использование
участка
не установлено.




13

Постановления 14 ААС от 23.06.2011, ФАС СЗО от 21.10.2011 по делу № А66
-
1280/2011.


20

Из содержания выпи
ски из
г
енеральной схемы правового зонирования
территории города следует, что спорный земельный участок относится
к
землям в составе земель населё
нных пу
нктов и находится в зоне
разрешё
нного использования
«
для сельскохозяйственного использования
»
.

Факты ис
пользования
т
ехникумом спорного земельного участка в
учебных целях и осуществления на нем сельскохозяйственных работ по
обработке земель, посеву сельскохозяйственных культур, уборке урожая
подтверждаются представленными в материалы дела рабочей программой
стажировки на 2007 год, рабочей программой по учебной практике на

2007 год, рабочей программой индивидуального обучения на комбайне,
путевыми листами за 2008 год, архивными фотографиями, решением
а
рбитражного суда

первой инстанции по иному делу
.

С
уды
трёх

инстанций
не сочли достаточным основанием для вывода о
том, что земельный участок не использовался для выращивания
сельскохозяйственной продукции
, отсутствие в бухгалтерском учете
заявител
я сведений о результатах проведё
нных им сельскохозяйственных
работ
и их документального оформления
.

Суды
трёх инстанций
также признали, что в данном случае применение
льготной
ставки земельного налога не может быть поставлено в зависимость
от характера деятельности
техникума
, указанной в его уставе
(образовательная деятел
ьность), поскольку исчисление суммы налога к
уплате произведено им исходя из фактического использования земельного
участка, находящегося в зоне сельскохозяйственного использования. Факт
осуществления заявителем сельскохозяйственных работ при оказании
образ
овательных услуг не влечет изменения категории земель
, к которой
относится
спорн
ый

участ
о
к
14
.


3
.4
.

При рассмотрении двух аналогичных дел инспекция, признавая
неправомерным применение заявителями льготной ставки земельного налога,
исходила из того, что
согл
асно видам разрешё
нного использования
земельных участков они предназначены для размещения объектов торговли, в
связи с
этим

при расч
ё
те земельного налога подлежала применению ставка
налога в размере 1,5 процента от кадастровой стоимости.

Кроме того
,

в одн
ом из дел налоговый орган ссылался
на то, что целью
приобретения заявителем здания, расположенного на спорном земельном
участке, являлась сдача помещений в аренду, что подтверждается
представленными в материалы дела договорами аренды.




14

Постановления 14 ААС от 18.10.2012, ФАС СЗО от 14.02.2013 по делу № А52
-
1572/2011.


21

Суды

первой и апелляц
ионной инстанци
и
, признавая позицию
налогоплательщиков правомерной, исходили из следующего.

Стать
ё
й 2

«Налоговые ставки» Положе
ни
я о земельном налоге,
утверждё
нного представительным органом муниципального образования (в
редакции, действовавшей в спорный период) (далее
-

Положение о земельном
налоге), было предусмотрено, что налоговая ставка 0,5 процента от
кадастровой стоимости уста
новлена в отношении земельных участков,
приобретенных (предоставленных) для размещения производственных и
административных зданий, строений, сооружений промышленности,
коммунального хозяйства, материально
-
технического, продовольственного
снабжения, сбыта и

заготовок; налоговая ставка 1,5 процента от кадастровой
стоимости
-

в отношении прочих земельных участков.

Инспекция полагала, что представительный орган муниципального
образования установил право на пониженную налоговую став
ку в
зависимости от вида разре
шё
нного использования земельного участка.

Вместе с тем с
огласно правовой позиции Президиума ВАС РФ,
изложенной в постановлении от 28 октября 2010 года № 5743/10, которое
является общеобязательным в силу указания на это в т
ексте постановления,
вид разрешё
нн
ого использования земельного участка отображается в
сведениях государственного земельного кадастра, а не устанавлива
е
тся этим
документом.

В соответствии с пунктом 9 статьи 1 Градостроительного кодекса
Р
оссийской Федерации виды разрешё
нного использования з
емельных
участков устанавливаются градостроительным регламентом в пределах
границ соответствующей территориальной зоны.

В рассматриваемых случаях Градостроительный регламент
муниципального образования является составной частью Правил
землепользования и зас
тройки муниципального образования.

Согласно
пункту 1 статьи 1

части I ука
занных Правил под видами
разрешё
нного использова
ния следует понимать виды использования,
осуществлять которые на земельных участках и в расположенных на них
объектах недвижимости разрешено в силу поименования этих видов в
Правилах

при соблюдении требований, установленных Градостроительным
кодексом

Российской Федераци
и и иными нормативными правовыми актами,
техническими нормативными документами.

Таки
м образом, виды разрешё
нного использования
-

это те виды
деятельности, которые разрешено осуществлять на приобретаемом
(предоставляемом) земельном участке.

22

В то же время из

Положения

о земельном налоге следует, что
возможность применения пониженной ставки земельного налога связана с
целью при
обретения (предоставления) земельного участка.

При таких обстоятельствах
суды

посчитал
и
, что поскольку вид
разрешё
нного использования и цель приобретения (предоставления)
земельного участка


это
не тождественные понятия,
то

неправомерн
о

связывать возможно
сть применения ставки налога в размере 0,5

процента

с
видом разрешё
нного использования земельного участка.

Так
,

в первом случае на основании представленных в материалы дела
доказательств
суды пришли к выводу

о том
, что целью приобретения
заявителем земельного участка являлось размещение производственных и
административных зданий, строений, сооружений промышленности, что
,

в
свою очередь
,

предоставляло

налогоплательщику

право на применение в
отношении данного земельн
ого участка пониженной ставки земельного
налога.

Кассационная инстанция оставила судебные акты нижестоящих судов
без изменения
15
.

Во втором случае суды первой и апелляционной инстанци
и

сделали
вывод о том, что исходя из фактического использования земельного

участка
целью его приобретения являлось размещение производственного здания
промышленности и
,

соответственно
,

налогоплательщик обоснованно
применял
пониженную
ставку
земельного налога.

Кроме того, суды указали

на то
, что из положений
подпункта 1

пункта 1 статьи 394

НК РФ следует, что пониженная налоговая ставка
применяется в отношении используемого объекта налогообложения, а не
субъ
екта
.

В кассационном порядке судебные акты
по второму делу
не
обжаловались
16
.


3
.5
.

В другом случае
предпринимателю доначислен земельный налог
за
2011 год
со ссылкой на неправомерное применение пониженной налоговой
ставки 0,5 процент
а

в отношении
принадлежа
щего заявителю на праве
собственности
земельного участка
.

Примен
ё
нная налогоплательщиком налоговая ставка установлена
пунктом 4 статьи 2 «Налоговые ставки» Положения о земельном налоге для
земельных участков, приобретенных (предоставленных) для размещения

производственных и административных зданий, строений, сооружений



15

Постановления 14 ААС от 29.08
.2013, ФАС СЗО от 03.12.2013 по делу № А13
-
13461/2012.

16

Постановление 14 ААС от 12.12.2013 по делу № А13
-
13950/2012.

23

промышленности, коммунального хозяйства, материально
-
технического,
продовольственного снабжения, сбыта и заготовок
.

Вместе с тем по информации
,

полученной
инспекцией

от
органа
кадастрового у
чета,

спорный земельный участок име
л

вид разреш
ё
нного
использования
«
эксплуатация и обслуживание здания столовой
»

и относи
л
ся
к 5
-
й группе вид
ов разрешё
нного использования

-

«
земельные участки,
предназначенные для размещения объектов торговли, общественног
о
питания и бытового обслуживания
»
.

Право собственности предпринимателя на спорный земельный участок
зарегистрировано с указан
ием разрешё
нного использования «для
эксплуатации и обслуживания здания столовой».

В материалах дела не имелось д
оказательств, свид
етельствующих о
том, что после приобретения (в 2009 году) либо впоследствии (в 2010
-

201
1
годах) вид разрешё
нного использования был измен
ё
н по заявлению
предпринимателя или ранее по заявлениям предшествующих собственников
земельного участка.

Согласно инфо
рмации, поступившей от третьего лица в суд
апелляционной инстанции, государственный учет изменения объекта
недвижимости в части его разрешённого использования осуществлё
н на
основании заявления предпринимателя, поступившего в орган кадастрового
учета в 201
3 году.
Данные

обстоятельства, как указал апелляционный суд,
свидетельств
овали

о том, что

сведения в Г
осударственный кадастр
недвижимости в отношении разрешё
нного использования спорного
земельного участка в порядке, предусмотренном действующим
законодатель
ством, внесены в 2013 году, поэтому не подлежат применению в
целях исчисления земельного налога за проверяемый налоговый период.

Предприниматель
в обоснование своей позиции также указывал
, что
этот участок использ
овался

для размещения цеха по материально
-
т
ехническому обеспечению автомобильн
ой, тракторной и другой техники.


Однако ссылка предпринимателя на технический паспорт от
10.01.2013, составленный на этот цех, как на дока
зательство использования
размещё
нного на земельном участке объекта не в качестве с
толовой, была
отклонена судами, поскольку в данном паспорте отражалось, что объект
недвижимости не используется.

Утверждение заявителя о том, что у него в собственности находились
автомобили и сельскохозяйственная техника, также была отклонена судами,
поск
ольку в отсутствие доказательств нахождения указанных транспортных
средств на спорном участке данный факт сам по себе не позволял сделать
вывод о том, каким образом использовался земельный участок в спорный
24

налоговый период

(2011 год)
.

В данном случае пред
приниматель не представил в материалы дела
доказательств приобретения и фактического использования
спорного
земельного участка

для размещения на нем административных зданий,
строений, сооружений промышленности, коммунального хозяйства,
материально
-
техничес
кого, продовольственного снабжения, сбыта и
заготовок.

Оценив доказательства
по делу
и установив недоказанность заявителем
того

факта
, что относящ
ийся в 2011 году к землям населё
нных пунктов с
ви
дом разрешё
нного использования «
для эксплуатации и обслуживан
ия
здания столовой
»

спорный земельный участок использовался
предпринимателем в сфере промышленности, коммунального хозяйства,
материально
-
технического, продовольственного снабжения, сбыта и
заготовок, суды
первой и апелляционной инстанции

признали
неправом
ерным применение налогоплательщиком пониженной ставки
земельного налога
в размере
0,5 процента.

Суд кассационной инстанции оставил судебные акты нижестоящих
судов без изменения
17
.


4. Порядок исчисления и уплаты земельного налога.

Отчетность


Порядок исчисл
ения земельного налога и авансовых платежей
установлен
статьё
й 396

Н
К

РФ.

На основании
пункта 1 указанной статьи
сумма налога исчисляется по
истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке
процентная доля налоговой базы, если иное не предусмотр
ено
пунктами 15

и
16 статьи 396

НК РФ.

В
пункте 2
статьи 396

НК РФ

уточнено, что налогоплательщики
-
организации исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу)
самостоятельно, а налогоплательщики
-

физические лица, являющиеся
индивидуальными предпринимателя
ми, исчисляют сумму налога (сумму
авансовых платежей по налогу) самостоятельно в отношении земельных
участков, используемых (предназначенных для использования) ими в
предпринимательской деятельности.

Согласно
пункту 5 статьи 396

НК РФ сумма налога, подлежащая уплате
в бюджет по итогам налогового периода, определяется
налогоплательщиками, являющимися организациями или индивидуальными



17

Постановления 14 ААС от 06.08.2013, ФАС СЗО от 26.11.2013 по делу № А13
-
12547/2012.


25

п
редпринимателями, как разница между суммой налога, исчисленной в
соответствии с
пунктом 1 настоящей статьи
, и суммами подлежащих уп
лате в
течение налогового периода авансовых платежей по налогу.

Обязанность по уплате налога появляется у налогоплательщика в
момент возникновения установленных законодательством о налогах и сборах
обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или

сбора

(
пункт 2 статьи 44

НК РФ).

В
абзаце
первом

пункта 1 статьи

397 НК РФ
предусмотрено
, что
муниципальными образованиями и городами федерального значения в
соответствующих правовых актах их законодательных (представительных)
органов устанавливаются поряд
ок и сроки уплат
ы

земельного налога и
авансовых платежей.


В
абзаце втором пункта 1 статьи 397

НК РФ делается оговорка о
налогоплат
ельщиках земельного налога
-

организациях и индивидуальных
предпринимателях. В отношении их определ
ено
, что данный срок не может
быть установлен ранее срока, предусмотренного
пунктом 3 статьи 398

настоящего К
одекса
, то есть не ранее 1 февраля следующего за истекшим
налоговым периодом.

В силу
пункта 1 статьи

398 НК РФ налогоплательщики
-

организации
или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, в
отношении земельных участков, принадлежащих им на праве собственности
или праве постоянного (бесср
очного) пользования и используемых
(предназначенных для использования) в предпринимательской деятельности,
по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту
нахождения земельного участка налоговую декларацию по земельному
налогу.

В
абзаце первом

пункта 3 статьи 398

НК РФ закреплено, что налоговые
декларации по земельному налогу представляются налогоплательщиками
не
позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Также налогоплательщики имеют право подать уточн
ё
нную налоговую
декларацию по земельному налогу.


4.1
.

В ином деле о
снованием для
обращения инспекции в суд с
заявлением о взыскании с пре
дпринимателя недоимки
и пеней
по земельному
налогу
за 2008 год
послужило неисполнение ответчиком в добровольном
порядке требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

Суды первой и апелляционной инстанци
и
, отказывая в удовлетворении
заявленных требовани
й, исходили из следующего.

В данном случае материалами дела подтверждается, что право
26

собственности на спорный земельный участок зарегистрировано за
ответчиком

в период, когда последний уже являлся
предпринимателем.

На
указанном земельном участке расположе
н объект незавершенного
строительства
-

завод.

Исходя из целевого назначения объекта, суды сделали вывод об
использовании ответчиком земельного участка в предпринимательской
деятельности.

Следовательно, земельный налог за 2008 год по спорному земельному
уч
астку подлежал исчислению и уплате ответчиком в порядке,
предусмотренном для индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, ответчик
,

как индивидуальный предприниматель,
использующий земельны
й

участ
ок

в предпринимательской деятельности,
должен был самосто
ятельно исчислить по нему земельный налог за 2008 год
и представить соответствующую налоговую декларацию.


В силу
статьи 70

НК РФ требо
вание об уплате налога направляется
налогоплательщику в случае выявления недоимки, которая оформляется
документом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной
власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Также требо
вание об уплате налога направляется по результатам налоговой
проверки.

Вместе с тем

судами установлено
,
что
налоговая декларация
инспекцией не изучалась, какая
-
либо налоговая проверка
по ней
не
проводилась.

При таких обстоятельствах суды пришли к выводу о

том, что
налоговы
м органом нарушен

порядок исчисления и взыскания налога в
отношении земельного участка, используемого ответчиком в
предпринимательских целях, в силу чего направление предпринимателю
требования с предложением уплатить земельный налог и пен
и по земельному
налогу являлось неправомерным.

В кассационном порядке судебные акты судов не обжаловались
18
.


4.
2
.

В следующем деле о
бщество, не согласившись с решением
инспекции в части предложения уплатить недоимку по земельном
у налогу и
начислени
я

пеней
за

неуплату

земельного налога
, обратилось в арбитражный
суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции отказал обществу в удовлетворении заявленных
требований, придя к выводу о правомерности применения налоговым



18

Постановление 14 ААС от 07.02.2011 по делу № А13
-
6708/2010.


27

органом при доначислении земельного
налога ставки 1,1

процента

и
начисления пеней.

Апелляционная инстанция согласилась с выводом суда первой
инстанции о правомерности применения налоговым органом при
доначислении земельного налога ставки 1,1

процента,
однако
в части
правомерности начисления
пеней за неуплату земельного налога исходила из
следующего.

В соответствии с

пунктом 8 статьи 75

НК РФ (в редакции,
действовавшей в спо
рный период) не начисляются пени на сумму недоимки,
которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового
агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке
исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применени
я
законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному
кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом
государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа)
в пределах его компетенции (указанные обстоятель
ства устанавливаются при
наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию
относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась
недоимка, независимо от даты издания такого документа).

В данном случае

общество письмом
от 06.10.2009 просило налоговый
орган уточнить
,

может ли
заявитель

применять налоговую ставку

0,15

процента

в отношении
спорного
земельного участка, поскольку из
кадастрового паспорта в спорный период следовало, что удельный показатель
кадастровой стоимос
ти указанного земельного участка составил

2142 руб. 12 коп. за
1
кв.м, а назначение земельного участка определено как
эксплуатация гаражей и на указанном земельном участке расположены
здания гаражей общества.

Согласно письму инспекции

от 20.10.2009, напра
вленному в ответ на

данн
ый

запрос
,

налоговый орган

признал

правомерным применение
обществом налоговой ставки 0,15

процента

при исчислении земельного
налога за 2
-
й

квартал

2009 года.

С
ледовательно,

при исчислении налога за 2009 год, в том числе и по
спорном
у земельному участку
,

заявитель руководствовался
письменн
ыми

разъяснения
ми

инспекции

о правомерности применения обществом к
спорным отношениям ставки
земельного налога

0,15

процента
.

Таким образом,

апелляционная инстанция при
шла

к выводу

о том
, что
факт
пр
едоставления

налоговым органом

налогоплательщику
соответствующих разъяснений по спорному вопросу
,

в силу
пункта 8

28

статьи 75

НК РФ
,

сви
детельствует об отсутствии оснований у
инспекции

для
начисления пеней за несвоевременную уплату спорной суммы налога.

Решение суда первой инстанции в указанной части было отменено.

В
кассационной инстанции постановление апелляционного суда не
обжаловалось
19
.


4.
3
.

В ином деле с
уд первой инстанции поддержал позицию налогового
органа о пропуске предприятием установленного
пунктом 7 статьи

78

НК РФ
тр
ё
хлетнего срока на обращение с заявлением о возврате излишне
уплаченного земельного налога за 2008 год.

Апелляционная инстанция, отменяя решение суда, указала на
следующее.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 21

НК РФ закреплено право
налогоплательщика на своевременный зач
ё
т или возврат сумм излишне
уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней и штрафов.

Действительно,
з
ач
ё
т или возврат излишне уплаченных налогов
производится налоговым органом по заявлению налогоплательщика в
течение тр
ё
х лет со дня уплаты суммы налога (
пункт 7 статьи 78

названного
Кодекса).

По данному делу инспекция отказалась возвратить уплаченные
заявителем авансовые платежи по земельному налогу за 1



3
-
й

кварталы

2008 года.
При этом у
плата
авансовых

платежей произведе
на
заявителем
на
основании платё
жных поручений от 25.05.2008 (1
-
й

квартал 2008 года), от
18.07.2008 (2
-
й

квартал 2008 года), от 27.10.2008 (3
-
й

квартал 2008 года).

Вместе с тем согласно
пункту 1 статьи 393

НК РФ налоговым периодом
п
ризнаё
тся календарный год.

В силу
пункта 2 этой же статьи

отч
ё
тными периодами для
налогоплательщиков
-

организаций и физических лиц, являющихся
индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, второй
квартал и третий квартал календарного года.

В соответствии с
пунктом 6 статьи 396

НК РФ

налогоплате
льщики, в
отношении которых отчётный период опредё
лен как квартал, исчисляют
суммы авансовых платежей по
налогу по истечении первого, второго и
третьего квартала текущего н
алогового периода как одну четвё
ртую
соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости
земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым
периодом.




19

Постановление 14 ААС от 14.04.2011 по делу № А13
-
11178/2010.


29

В
постановлении

Президиума ВАС РФ от 28.06.2011


17750/10
указано, что в случае, когда налогоплательщиком не было заявлено
требования о возврате из
лишне уплаченного авансового платежа,
произвед
ённого по итогам отчё
тного периода, данный платеж как результат
финансово
-
хозяйственной деятельности налогоплательщика учитывается н
а
дату окончания следующего отчё
тного и налогового периода.

Из анализа норм
НК

РФ, касающихся уплаты земельного налога, а
также
разъяснений,
приведё
нных в указанном
постановлении

Президиума
ВАС РФ, следует, что определение окончательного финансового результата и
размера налоговой обязанности по налогу производится

налогоплательщиками в налоговой декларации по земельному нал
огу,
представляемой по итогам налогового периода не позднее 1 февраля года,
следующего за истекшим налоговым периодом (
пункт 3 стать
и 398

данного
Кодекса).

Поскольку налоговую

деклараци
ю

по земельному налогу за 2008 год
предприятию
необходимо было

пода
ть

не позднее 01.02.2009, то трехлетний
срок для подачи заявления о возврате излишне уплаченного земельного
налога начина
л

исчисляться
с этой даты.

В данном случае предприяти
е

обратилось в налоговый орган с
заявлением 28.11.2011, что свидетельств
овало

о соблюдении установленного
пунктом 7 статьи 78

НК РФ срока.

В кассационном порядке постановление апелляционного суда не
обжаловалось
20
.


II
.
Е
диный сельскохозяйственный налог


1.
Право на применение специального налогового режима в виде
ЕСХН


Согласно
статье 346.1

НК РФ система налогообложения для
сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) устанавливается

НК

РФ и применяется наряду с иными режимами налогообложения,
предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и
сборах.

В силу
статьи 346.2

НК РФ плательщиками ЕСХН признаются
организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся
сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату
ЕСХН в порядке, установленном
главой 26.1

Кодекса.
Организации,
являющиеся плательщиками ЕСХН, освобождаются от обязанности по



20

Постановление 14 ААС от 20.11.2012 по делу № А05
-
6850/2012.

30

уплате

налога на прибыль организаций (за исключением налога,
уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам,
предусмотренным
пун
ктами 3

и
4 статьи 284

НК РФ), налога на имущество
организаций
,

налога на добавленную стоимость (далее


НДС
)

(за
исключением НДС, п
одлежащего уплате в соответствии с
Кодексом

при
ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также
НДС, уплачиваемого в соответстви
и со
статьей 174.1

НК РФ).

Согласно правовой позиции, сформулированной в
постановлении

Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

от 23.03.2010


16377/09, налогоплательщики, самостоятельно не
производящие сельскохозяйственную продукцию, а лишь осуществляющие
ее п
ервичную и последующую (промышленную) переработку из
сельскохозяйственного сырья несобственного производства (вне зависимости

от доли дохода от реализации такой продукции в общем объеме полученных
ими доходов от реализации товаров (работ, услуг)
)
, не впра
ве применять
систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей,
поскольку таковыми в смысле
главы 26.1

НК РФ не я
вляются.

Поэтому для отнесения налогоплательщика к категории
сельскохозяйственного товаропроизводителя в целях
главы 26.1

названного
Кодекса имеет значение не просто факт производства им
сельскохозяйственной продукции, а то обстоятельство, что дол
я дохода от
реализации произведё
нной им сельскохозяйственной продукции, включая
продукцию е
ё

первичной переработки, произведё
нную им из
сельск
охозяйственного сырья собственного производства, составляет не
менее 70 процентов от общего дохода от реализации товаров (работ, услуг), в
том числе и от дохода от реализации продукции первичной переработки,
произвед
ё
нной им из сельскохозяйственного сырья
несобственного
производства.

При этом право на применение специального налогового режима в виде
ЕСХН должен обосновать налогоплательщик.


1.1
.

Так
,

в одном из рассматриваемых дел суды
первой и
апелляционной
инстанци
и

пришли к выводу

о том
, что
к
ооператив н
е
подтвердил право на применение специального налогового режима в виде
ЕСХН, поскольку в спорн
ый

период заявитель получал от своих членов
сельскохозяйственное сырь
ё

на основании договоров поставки, а не в рамках
договоров на переработку.

Также суды посчита
ли, что
к
ооператив не
подтвердил право на применение специального налогового режима
в виде
ЕСХН, поскольку он не вё
л раздельный бухгалтерский учет доходов и
31

расходов по производству продукции из сырья членов кооператива и сырья
сторонних организаций.

С
уд

к
ассационной инстанции
,

не согласи
вшись

с
таким

выводом
нижестоящих
судов
,
указал, что

гражданско
-
правовое оформление сделок
между
к
ооперативом и его членами не названо в
главе 26.1

НК РФ в качестве
условия для применения специального налогового режима в виде ЕСХН.

При этом материалами дела подтверждается и сторонами не
оспарива
лось
, что
к
ооператив не выращива
л

сельскохозяйственную
проду
кцию (продукцию животноводства), а осуществля
л

е
ё

первичную и
промышленную переработку (забой, разделку свиней и крупного рогатого
скота, производство мясных полуфабрикатов, фарша,

котлет, копчё
ных
изделий и т.д.) из сырья, закупаемого как у сторонних орга
низаций и
предпринимателей, так и у членов кооператива, которые имеют статус
сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Таким образом, возможность заявителя применять специальный
налоговый режим в виде ЕСХН обусловлена в силу
пункта 2 статьи 346.2


НК РФ размером доли дохода от реализации животноводческой продукции
собственного производства членов
к
ооператива (не менее 70 процен
тов),
а не
квалификацией заключё
нных между заявителем и его членами договоров.

Кроме того,

судами не принято во внимание, что ни
пунктом 2
.2

статьи 346.2

НК РФ, ни
пунктом 8 статьи 346.5

НК РФ, ни другими нормами
главы 26.1

НК РФ не предусмотрено обязательное ведени
е раздельного
бухгалтерского учё
та доходов и расходов по производ
ству продукции из
сырья членов к
ооператива и сырья сторонних организа
ций в качестве одного
из условий для применения специального режима в виде ЕСХН.

В

главе 26.1

НК РФ ведение раздельного учета доходов

и расходов
предусмотрено
для налогоплательщиков, переведё
нных по отдельным видам
деятельности н
а уплату единого налога на вменё
нный доход

(далее


ЕНВД)

и поэтому уплачивающих
,

помимо ЕСХН
,

еще и ЕНВД. При этом в случае
невозможности разделения расходов п
ри исчислении налоговой базы по
налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти
расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объ
ё
ме
доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых
режимов.

Таким образом,

установленные судами

первой и апелляционной
инстанции

обстоятельства (приобретение сельскохозяйственного сырья у
членов кооператива на основании договоров поставки и неведени
е
раздельного бухгалтерского учё
та доходов и расходов по производству
продукции и
з сырья членов кооператива и сырья сторонних организаций) не
32

являются теми условиями, с которыми законодатель связывает
невозможность применения специального режима в виде ЕСХН.

Отменяя судебные акты нижестоящих судов и направляя дело на новое
рассмотрение
, окружной суд указал, что при новом рассмотрении дела суду
необходимо

исследовать представленные в материалы дела доказательства в
их совокупности, оценить обоснованность расчета доли дохода от реализации
продукции
первичной переработки, произведё
нной из

сельскохозяйственного
сырья со
бственного производства членов
к
ооператива, в общем доходе от
реализации продукции за 2009 год, дать правов
ую оценку доводам сторон и с
учё
том установленных фактических обстоятельств дела рассмотреть спор по
существу заявленн
ых требований.

По результатам нового рассмотрения дела
судом первой инстанции
удовлетворены
требо
вания
к
ооператива
, решение инспекции по эпизоду,
связанному с применением налогоплательщиком в 2009 году ЕСХН,
признано недействительным
.

Апелляционная инстанц
ия решение суда оставила без изменения, в
кассационном порядке указанные судебные акты не обжаловались
21
.


1.2
.

В другом
деле

о
снованием для доначисления налогов, пеней и
финансовых санкций
по общей системе налогообложения
также

явилс
я
вывод налогового орга
на о

то
м
, что в 2010 году доля дохода
общества от
реализации произведё
нной сельскохозяйственной продукции в общем доходе
от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70

процентов
.
В связи с
этим инспекция признала, что общество в 2010 году утратило

право на
применение специального налогового режима.

О
бщество,
считая себя плательщиком ЕСХН, ссылалось на
неправомерное непринятие налоговым органом в состав доходов 2010 года
суммы от продажи контрагенту заявителя

кормов, расчё
т за которые
был
произведё
н

в октябре 2010 года пут
ё
м заключения соглашения
о
прекращении обязательства зачё
том встречных однородных требований.

В подтверждение обоснованности своей позиции обществом
представлены в материалы дела соглашение
об
уступк
е

права требования
долга, соглаш
ение
о прекращении обязательства зачё
том встречных
однородных требований, копия счё
та и к
нига учё
та движения кормов
заявителя.

Согласно
пункту 4 статьи 346.3

НК РФ, если по итогам налогового
периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным
пункта
ми 2
,
2.1
,
5

и
6 статьи 346.2

настоящего Кодекса, он считается



21

Постановления 14 ААС от 11.04.2012, от 09.08.2013, ФАС СЗО от 02.08.2012 по делу

№ А05
-
9785/2011.

33

утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода, в
которо
м допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено
несоответствие установленным условиям.

Налогоплательщик, утративший право на применение ЕСХН, в течение
одного месяца после истечения налогового периода, в котором допущено
нарушение указанного в

абзаце первом настоящего пункта

ограничения и
(или) несоответствие требованиям, установленным
пунктами 2
,
2.1
,
5

и
6
статьи 346.2

настоящего К
одекса, должен за весь налоговый период
произвести перерасч
ё
т налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль
организаций, налогу на доходы физических лиц, налогу на имущество
организаций, налогу на имущество физических лиц в порядке,
предусмотренном зако
нодательством Российской Федерации о налогах и
сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных
индивидуальных предпринимателей.

Суды
первой и апелляционной
инстанци
и
, исследовав и оценив в
совокупности представленные обществом документы
, пришли к выводу о
том, что
данные

документы не отвечают критерию достоверности и не
являются доказательством фактической поставки кормов и зач
ё
та
задолженности за реализацию сельскохозяйственной продукции
. Иных
доказательств, подтверждающих реализацию об
ществом кормов
контрагенту
заявител
я
,

ни в налоговый орган, ни в суд

не представлено
.

При этом доводы апелляционной жалобы сводились к тому, что

суд
первой инстанции не истребовал доказательства, подтверждающие позицию
общества в отношении реализации сельс
кохозяйственной продукции, у
контрагентов заявителя.

Однако общество не было лишено возможности доказать свою позицию
по делу и представить подлинные и достоверные доказательства,
подтверждающие реализацию сельскохозяйственной продукции, а в случае
отсутст
вия у него таковых
-

заявить ходатайство об истребовании данных
доказательств у соответствующих обществ.

При таких обстоятельствах суды признали обоснованной позицию
инспекции

относительно того, что общество в 2010 году утратило право на
применение специал
ьного налогового режима в виде ЕСХН
.

В кассационном порядке судебные акты нижестоящих судов не
обжаловались
22
.


2. Порядок определения и признания доходов и расходов





22

Постановление 1
4 ААС от 28.02.2013 по делу № А52
-
2529/2012.


34

В силу статьи

346.4

НК РФ объектом налогообложения ЕСХН
признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. Таким образом,
сумма ЕСХН представляет собой результат вычитания признаваемых
НК

РФ
расходов сельскохозяйственного товаропроизводителя из размера
признаваемых доходов организации (индивидуального предпринимателя).
Следовательно, при исчислении дан
ного налога доходы, учитываемые при
определении объекта налогообложения, могут быть уменьшены только на
расходы, перечисленные в
пункт
е 2 статьи 346.5

НК РФ.

Пунктом

5 статьи 346.5

НК РФ устан
о
вл
ен

порядок определения и
признания доходов и расходов.

Датой получени
я доходов признаё
тся день
поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного
имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения
задолженности иным способом (кассовый метод).

В соответствии с
подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5

НК РФ расходами
налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
Кроме того, предусматривается легальное

определение оплаты товаров
(работ, услуг) и (или) имущественных прав
-

прекращение обязательства
налогоплательщика
-

приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или)
имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с
поставкой эти
х товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или)
передачей имущественных прав.


Согласно

пункт
у

3 статьи

346.5 НК РФ

р
асходы учитываются при
условии их соответствия критериям, указанным в
пункте 1 статьи 252

НК РФ.



2.1
.

По одному из дел в

ходе проведения налоговой проверки
деятельности заявителя

инспекция посчитала, что
к
ооператив неправомерно
включил в состав расходов
по
ЕСХН
стоимост
ь

приобрет
ё
нных у
спорного
контрагента

горюче
-
смазочных материалов

(далее


ГСМ)
.

В обоснование неправомерного включения в расходы затрат на
приобретение
ГСМ

налоговый орган сослался на то, что предъявленные
счета
-
фактуры составлены с нарушени
ем
пунктов 5

и
6 статьи 169

НК РФ,
поскольку

они подписаны
лицом
, не являющимся руководителем
организации
-
поставщика
, и указанный в них индивидуальный
идентификационный номер
(далее


ИНН)
поставщика принадлежит другому
юридическому лицу. Также инспекция сос
лалась на отсутствие у
контрагента

недвижимого имущества и транспортных средств, непредставление в
налоговый орган по месту уч
ё
та отчетности и сведений о доходах физических
лиц.

3
5

Суд первой инстанции поддержал правовую
позицию инспекции,
признав необоснован
ным включение в состав расходов
по ЕСХН
затрат на
приобретение ГСМ.

Суд апелляционной инстанции не согласился с данным выводом суда
первой инстанции, поскольку
из положений
главы 26.1
НК

РФ не следует,
что обоснованность включения затрат в расходы при исчислении ЕСХН
обуславливается соблюдением налогоплательщиком
статьи 169

НК РФ,
предусматривающей порядок оформления счетов
-
фактур при принятии
вычетов по
НДС
.

В данном случае
,

помимо счетов
-
фактур
,

факт поставки и оплаты
товара подтвержде
н

товарными накладными, счетами, квитанц
иям и
кассовыми чеками.

К

указанным документам
налоговый орган
претензий не
предъявлял
,
факт поставки и оплаты товара не отрица
л
.
И
нспекцией не доказано, что
д
анные документы подписаны не

уполномоченным на то лицом.

Следовательно
,
при
таких

обстоятельствах

подписание счетов
-
фактур
неустановленным лицом или указание в них неправильного ИНН поставщика
не являются основаниями для отказа в принятии
в

расходы затрат
налогоплательщика на приобретение
ГСМ

при определении налоговой базы
по ЕСХН.

Не является таким о
снованием и факт отсутствия у
спорного
контрагента

транспорта или какого
-
либо иного имущества, необходимого для
осуществления его деятельности, поскольку инспекцией не доказано, что
данн
ый

поставщик

не мог его арендовать или приобрести на ином законном
осн
овании.

Кроме того
,

согласно
пункту 10

постановления
Пленума Высшего
Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «О
б оценке
арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком
налоговой выгоды»
факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих
налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения
налогоплательщиком необоснованной налого
вой выгоды. Налоговая выгода
может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет
доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и
осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных
контрагентом, в час
тности, в силу отношений взаимозависимости или
аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налогов
ым

органом

не док
азано, что
к
ооператив

знал или долж
е
н был
знать
о

нарушениях контрагентом своих налоговых обязательств.

А
пелляционная коллегия
отменил
а решение суда

первой инстанции в
части начисления налогов, пеней и штрафов по эпизоду непринятия в
36

расходы для исчисления ЕСХН затрат
к
ооператива на приобретение
ГСМ

у
спорного контрагента
.


Суд кассационной инстанции оставил данное постановление без
изме
нения
23
.


2.2
.

В
другом

деле и
нспекция в оспариваемом решении отразила, что
заявитель в нарушение
подпункта 3 пункта 2 статьи 346.5

НК

РФ завысил
расходы, учитываемые для целей обложения ЕСХН

за 2007 и 2008 годы
,
связанные с аварией судна, а именно расходы
н
а стоянку суд
на

у причальной
линии, расход
ы

н
а
оплату
услуг самосвала по вывозу мусора во время
аварийной стоянки в порту, расходы п
о списанию топлива во время ремонта
по
сле

аварии судна, расходы по заработной плате членов экипажа судна за
время
его
ремонта по
сле

аварии и налог
ам, исчисляемым

от фонда оплаты
труда.


Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований по
данному эп
изоду, указав, что в период стоянки судна в порту
к
ооператив
деятельность по рыболовству не осуществлял, стоянка
судна
вызвана
аварией, поэтому спорные расходы связаны не с основным видом
деятельности заявителя, следовательно в соответствии с действовавшим

в
спорный период законодательством
к
ооператив не вправе был уменьшить
полученные доходы на суммы этих расходов.

В отношении расходов по заработной плате суд также указал, что
налогоплательщик не представил первичных документов (табел
ей

учета
рабочего врем
ени, расчетно
-
платежны
х

ведомост
ей

и ины
х

документ
ов
),
подтверждающих начисление заработной платы членам экипажа судна в
период аварийной стоянки (или ремонта), в связи с
этим

признал расходы по
заработной п
лате документально не подтверждё
нными.

Апелляцион
ная коллегия
согласилась с выводом суда первой
инстанции о необоснованном отнесении заявителем на расходы
по ЕСХН
сумм заработной платы
и налогов
, исчисляемых

от фонда оплаты труда.

В

отношении остальных расходов, связанных с аварией судна
,

указала на
след
ующее.

В соответствии с
подпунктом 3 пункта 2 статьи 346.5

НК РФ
налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на
ремо
нт основных средств.

Из буквального толкования данной
нормы

не следует, что она
распространяется только на плановый ремонт и не распр
остраняется на
ремонт аварийный.




23

Постановления 14 ААС от 05.10.2011, ФАС СЗО от 16.02.2012 по делу № А05
-
1936/2011.

37

То обстоятельство, что в спорный период
пункт 2 статьи 346.5

НК РФ
не содержал таких расходов, как р
асходы в виде потерь от аварий

(
подпункт 44
, предус
матривающий такие расходы, введё
н Федеральным
законом

от 25.11.2009 № 275
-
ФЗ), не означает, что расходы на ре
монт
основных средств, вызванные

аварией, не предусматривались
пунктом 2
статьи 346.5

НК РФ.

К расходам в виде потерь от аварий в соответствии с нормами

главы XVI

«Общая авария» Кодекса торгового мореплавания Российской
Федерации, подлежащим
и

применению к налоговым правоотношениям в
силу
статьи 11

НК РФ, относятся не только расходы, вызванные
необходимостью ремонта основных средств, но и иные расходы, вызванные
аварией.

Инспекция не оспарива
ла

тот факт, что затраты по оплате стоянки
судна, услуг самосв
ала и топлива вызваны необходимостью проведения
ремонта судна, следовательно они подлежа
ли

включению в расходы как
расходы на ремонт основного средства.

При этом претензий к документам,
подтверждающим данные расходы, инспекция не
предъявила
.

По результатам

апелляционного производства решение налогового
органа в данной части признано недействительным
.

В кассационном порядке
судебные акты нижестоящих судов не обжаловались
24
.


2.3
.

По следующему делу р
ешением н
алогов
ого

орган
а

к
олхозу как
участнику простого тов
арищества

доначислен

ЕСХН

по эпизод
ам

оформления виз членам экипажа и включения в состав расходов затрат по
добыче рыбы.

Суды трёх инстанций, признавая решение инспекции в указанной части
недействительным, исходили из следующего.

В отношении

затрат

по
офор
млени
ю

виз членам экипажа

судна,
включенных
к
олхозом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по
ЕСХН,

с
удами установлено, что 06.03.2006 и 01.05.2006
колхоз

заключил

с
иностранными организациями

договоры на освидетельствование и ремонт
судна в порту
Клайпеда. В период ремонта и освидетельствования

(
с марта
по

сентябрь 2006 года
)

судно находилось на территории порта
Клайпеда (Литва), что подтверждается свидетельством о прохождении
судном освидетельствования. В связи с проведением докового ремонта судн
а
и
его
длительной стоянкой в порту

(более трёх месяцев)

заявитель

оформил
визы членам экипажа, которые обязаны были находиться на судне в период
ремонта.




24

Постановления 14 ААС от 05.03.2012 по делу № А05
-
7510/2011.

38

Как указано в
Положении о выдаче виз, утверждё
нном постанов
лением
Правительства Литовской Р
еспублики
от 26.06.1997, членам команд судов,
прибывших в морские порты Литовской Республики, а также морякам,
прибывшим на судно в
период действия визы и включё
нным в списки
команды судна, разрешается без визы сходить на берег Литовской
Республики и находит
ь
ся на т
ерритории самоуправления, в которое зашло
судно, но не дольше, чем в течение 3 месяцев.

Суды, исходя из фактических обстоятельств, установленных при
рассмотрении
данного

эпизода, а также представленных
к
олхозом
доказательств, пришли к выводу

о том
, что нео
бходимость нахождения
членов экипажа на своем судне в период ремонта и обязательность наличия в
силу законодательства Литовской Республики визы позволя
ю
т
к
олхозу

отнести спорные затраты к расходам, связанным с ремонтом основных
средств.

П
о мнению инспекции
,
при исчислении ЕСХН
к
олхоз, включив в
доходы от собственной предпринимательской деятельности доход от
самостоятельно реализованной рыбопродукции, выловленной в ходе
исполнения договоров о совместной деятельности и переданной ему в связи с
прекращением де
йствия этих договоров по достижении цели их заключения
-

освоения квот на вылов водных биологических ресурсов, неправомерно
уменьшил со
бственные доходы на сумму понесё
нных им расходов,
относящихся к добыче полученной рыбопродукции.

Инспекция
посчитала
, что

данные расходы понесены
к
олхозом как
участником простого товарищества и относятся к совместной деятельности
по договору простого товарищества, а потому не могут учитываться
заявителем при исчислении ЕСХН по собственной деятельности.


При этом из материало
в дела следует, что в течение 2006


2008 годов
колхозом
было заключено несколько договоров на осуществление
совместной деятельности, целью которых являлось совместное производство
рыбопродукции,
то есть
добыча водных биологических ресурсов, выпуск и
распр
еделение готовой рыбопродукции для дальнейшей реализации ее
каждым из товарищей, а
так
же

извлечение прибыли.

Суды, проанализировав действия и волю сторон и выяснив, какие
правовые последствия должны были наступить в результате исполнения
сделки
, а

какие на
ступили

фактически
, пришли к выводу

о том
, что
участники сделки имели в виду при заключении договоров прежде всего
создание условий для освоения квот на вылов
водных биологических
ресурсов
, выделенных
на

ос
но
в
ан
ии приказа
в

Федерального агентства по
рыболов
ству на соответствующий календарный год. Именно для выполнения
39

этой цели стороны соединили вклады (имущество) и совместно занимались
добычей
рыбы
.

В результате исследования и оценки представленных доказательств
суды также установили, что результат совместн
ой деятельности определялся
по воле товарищей по
-
разному.

Приняв во внимание, что полученная
к
олхозом рыбопродукция
является результатом совместной деятельности, направленной
исключительно на освоение квот на вылов
водных биологических ресурсов
, а
не на по
лучение прибыли от реализации рыбопродукции в рамках
совместной деятельности, и эта рыбопродукция не учитывалась простым
товариществом в составе доходов для целей налогообложения совместной
деятельности, равно как не учитывались и расходы, связанные с е
ё

п
роизводством (добычей), суды подтвердили правомерность включения
к
олхозом в состав расходов, уменьшающих полученные доходы,
материальны
х

расход
ов
, расход
ов

на оплату труда и расход
ов

по оплате
услуг сторонних организаций, относящи
х
ся к реализованной им
рыб
опродукции
.

Кассационная инстанция поддержала позицию нижестоящих судов
25
.


2.4

При рассмотрении двух дел со схожими обстоятельствами суды
поддержали позицию налогового органа относительно неправомерного
завышения рыболовецкими колхозами расходов по ЕСХН на

суммы,
представляющие собой сбор за пользование объектами
водных
биологических ресурсов
.

Инспекцией установлено, что указанные расходы понесены
заявителями в рамках договоров простого товарищества, поэтому суммы
сборов за пользование объектами
водных биол
огических ресурсов

должны
учитываться при определении прибыли от совместной деятельности, а не в
расходах
рыболовецких колхозов

при исчислении ЕСХН.

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным
участниками договора простого товарищества, у
становлены
статьей 278


НК РФ.

Пунктом 3

данной статьи предусмотрено, что участник товарищества,
осуществляющий у
чё
т доходов и расходов этого товарищества для целей
налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам
каждого отч
ё
тного (налог
ового) периода прибыль каждого участника
товарищества пропорционально доле соответствующего участника
товарищества, установленной соглашениями, в прибыли товарищества,



25

Постановления 14 ААС от 28.04.2011, ФАС СЗО от 17.08.2011 по
делу № А05
-
9827/2010.

40

полученной за отч
ё
тный (налоговый) период от деятельности всех
участников в рамках товар
ищества.

При этом в силу
пункта 4

этой же статьи доходы, полученные от
участия в товариществе, включаются в состав внереализаци
онных доходов
налогоплательщиков
-

участников товарищества и подлежат
н
алогообложению в порядке, установленном
главой 25

НК РФ
.

Убытки
товарищества не распределяются между его участниками и при
налогообложении ими не учитываются. Следоват
ельно, все расходы,
понесё
нные в рамках реализации договора простого товарищества, и доходы,
полученные от совместной деятельност
и, подлежат само
стоятельному учё
ту
на отдельном балансе по совместно осуществляемой деятельности.

Проанализировав условия договоров о совместной деятельности, суды
установили, что данными договорами охватывалась вся деятельность
рыболовецких колхозов, направленная на выло
в
водных биологических
ресурсов

и их последующую реализацию, в целях осуществления которой
производилась уплата сбора за пользование
водными биологическими
ресурсами
.

При этом при рассмотрении первого дела

суды

исходили из того, что
заявител
ем

не предъяв
лено доказательств, позволяющих сделать вывод о том,
что рас
ходы в спорной сумме связаны с у
платой сбора за пользование
водными биологическими ресурсами

относительно той деятельности, которая
осуществлялась налогоплательщик
ом

самостоятельно, в то время как

имеющиеся в деле доказательства свидетельств
ова
л
и

о том, что деятельность,
с которой связана спорная выплата, осуществлялась в рамках договоров
простого товарищества
26
.


В рамках второго дела рыболовецкий колхоз не оспаривал тот факт, что
им не осуществлял
ась какая
-
либо иная самостоятельная деятельность вне
рамок договоров о совместной деятельности, направленная на освоение квот,
осуществление рыболовства
27
.




Судья



А.Ю. Докшина




Начальник отдела

а
нализа и обобщения

судебной практики

С.Н. Чапарова






26

Постановления 14ААС от 12.08.2013, ФАС СЗО от 03.12.2013 по делу № А05
-
626/2013.

27

Постановление 14ААС от 10.04.2013 по делу № А05
-
12927/2012.



Приложенные файлы

  • pdf 14259052
    Размер файла: 398 kB Загрузок: 0

Добавить комментарий